Transfer Pricing คืออะไร และไทยบังคับใช้อย่างไร

หลักการ Arm's Length คืออะไร

หัวใจของกฎ Transfer Pricing คือ หลักการ Arm's Length (หลักราคาตลาด) ซึ่งกำหนดว่าธุรกรรมระหว่างบริษัทในเครือต้องเป็นไปตามราคาและเงื่อนไขที่คู่ค้าที่เป็นอิสระต่อกัน (Independent Parties) จะตกลงกันในสภาวะตลาดปกติ

หากราคาโอนสูงหรือต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุผลทางธุรกิจที่ชัดเจน เช่น บริษัทแม่ในต่างประเทศเรียกเก็บค่าบริการบริหารจัดการจากบริษัทลูกในไทยในอัตราที่สูงผิดปกติ กรมสรรพากรมีอำนาจตามมาตรา 71 ทวิ ในการ ปรับราคาโอนให้เป็นราคาตลาด แล้วคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลใหม่ทั้งหมด พร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มย้อนหลังได้สูงสุด 5 รอบบัญชี

ใครคือ "บริษัทในเครือ" ตามกฎหมายไทย

มาตรา 71 ทวิ และกฎกระทรวงฉบับที่ 369 (พ.ศ. 2563) กำหนดนิยาม "บุคคลที่มีความสัมพันธ์กัน" (Related Parties) ไว้ 3 กรณีหลัก ได้แก่

• บริษัทหนึ่งถือหุ้นหรือมีส่วนร่วมในทุนของอีกบริษัทหนึ่ง ไม่ว่าโดยตรงหรือโดยอ้อม ไม่น้อยกว่าร้อยละ 50 ของทุนทั้งหมด
• ผู้ถือหุ้นหรือหุ้นส่วนรายเดียวกัน ถือหุ้นทั้งในบริษัท A และบริษัท B ไม่น้อยกว่าร้อยละ 50 ของทุนทั้งหมด
• บุคคลธรรมดาที่มีความสัมพันธ์ทางเครือญาติในระดับที่กฎหมายกำหนด และมีอำนาจควบคุมการดำเนินงานของบริษัท

สิ่งสำคัญที่หลายบริษัทมองข้าม คือกฎหมายไทยนับทั้งความสัมพันธ์ ทางตรงและทางอ้อม ดังนั้น บริษัทหลานที่อยู่ในเครือเดียวกันแต่ไม่ได้ถือหุ้นกันโดยตรง ก็อาจถูกนับเป็น Related Parties ได้

เกณฑ์ที่ต้องจัดทำเอกสาร TP

บริษัทที่ต้องจัดทำเอกสาร Transfer Pricing และยื่น Disclosure Form (แบบ TP) ต่อกรมสรรพากรพร้อมการยื่น ภ.ง.ด.50 ต้องมีคุณสมบัติครบ 2 เงื่อนไข คือ

• เงื่อนไขที่ 1: มีรายได้รวมในรอบบัญชีนั้นเกิน 200 ล้านบาท
• เงื่อนไขที่ 2: มีธุรกรรมกับบริษัทในเครือในรอบบัญชีนั้น ไม่ว่าจำนวนเท่าใด

แม้ว่ากฎหมายจะกำหนดเกณฑ์รายได้ไว้ที่ 200 ล้านบาท แต่ในทางปฏิบัติ กรมสรรพากรมีอำนาจตรวจสอบราคาโอนของบริษัทขนาดเล็กกว่านี้ได้เช่นกัน หากพบพฤติกรรมที่น่าสงสัยจากการตรวจสอบภาษีปกติ บริษัทที่มีธุรกรรมกับบริษัทในเครือจึงควรมีเอกสารสนับสนุนราคาโอนไว้เสมอ ไม่ว่าจะถึงเกณฑ์หรือไม่

วิธีการกำหนดราคาโอนที่กฎหมายไทยยอมรับ

ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ ฉบับที่ 400 กำหนดให้ใช้วิธีการกำหนดราคาโอนตามแนวทาง OECD Transfer Pricing Guidelines โดยมี 5 วิธีการหลัก ดังนี้

• Comparable Uncontrolled Price (CUP): เปรียบเทียบราคากับธุรกรรมที่คล้ายกันในตลาด เหมาะสำหรับสินค้าที่มีราคาตลาดชัดเจน เช่น สินค้าโภคภัณฑ์
• Resale Price Method (RPM): คำนวณจากราคาขายต่อลบด้วยอัตรากำไรขั้นต้นที่เหมาะสม เหมาะสำหรับผู้จัดจำหน่ายที่ไม่เพิ่มมูลค่าให้สินค้ามากนัก
• Cost Plus Method (CPM): คำนวณจากต้นทุนบวกด้วยอัตรากำไรที่เหมาะสม เหมาะสำหรับบริษัทผู้ผลิตหรือผู้ให้บริการ
• Transactional Net Margin Method (TNMM): เปรียบเทียบอัตรากำไรสุทธิจากธุรกรรมในเครือกับบริษัทที่เปรียบเทียบได้ในตลาด วิธีนี้นิยมใช้มากที่สุดในประเทศไทย
• Profit Split Method (PSM): แบ่งกำไรรวมของกลุ่มบริษัทตามสัดส่วนการมีส่วนร่วม เหมาะสำหรับธุรกรรมที่ซับซ้อนและทั้งสองฝ่ายมีส่วนสร้างมูลค่าเพิ่มร่วมกัน

เอกสาร TP ที่ต้องจัดทำ (3-Tier Approach)

กรมสรรพากรไทยนำแนวทาง 3 ระดับของ OECD BEPS Action 13 มาใช้ โดยแบ่งเอกสารที่ต้องจัดทำออกเป็น

• Master File: ข้อมูลภาพรวมของกลุ่มบริษัท โครงสร้างธุรกิจ นโยบาย TP ระดับกลุ่ม และสินทรัพย์ไม่มีตัวตน (Intangibles) ที่มีนัยสำคัญ ต้องจัดทำเมื่อรายได้รวมของกลุ่มเกิน 28,000 ล้านบาท (Consolidated Group Revenue)
• Local File: ข้อมูลธุรกรรมระหว่างบริษัทในเครือเฉพาะในประเทศไทย ครอบคลุมการวิเคราะห์ Functional Analysis, การเลือกวิธีการกำหนดราคาโอน และการพิสูจน์ Arm's Length ของแต่ละธุรกรรม
• Disclosure Form (แบบ TP): แบบเปิดเผยข้อมูลสรุปที่ต้องยื่นต่อกรมสรรพากรพร้อม ภ.ง.ด.50 ทุกปี ภายในกำหนดเวลาการยื่นแบบ (150 วันหลังสิ้นรอบบัญชี หรือ 200 วัน หากยื่นผ่านอินเทอร์เน็ต)

บทลงโทษหากไม่จัดทำหรือไม่ยื่นเอกสาร TP

กรมสรรพากรมีบทลงโทษที่ชัดเจนสำหรับบริษัทที่ไม่ปฏิบัติตามกฎ Transfer Pricing ดังนี้

• ไม่ยื่น Disclosure Form: โทษปรับไม่เกิน 200,000 บาท
• ยื่นข้อมูลไม่ครบถ้วนหรือไม่ถูกต้อง: โทษปรับไม่เกิน 200,000 บาท
• ไม่ส่งมอบเอกสาร TP เมื่อสรรพากรเรียกขอ: โทษปรับไม่เกิน 200,000 บาท ต่อครั้ง
• ภาษีเพิ่มเติมจากการปรับราคาโอน: เบี้ยปรับ 100% ถึง 200% ของภาษีที่ขาด บวกเงินเพิ่ม 1.5% ต่อเดือน (ไม่เกินเงินภาษีที่ต้องชำระ)

ความเสี่ยงที่สำคัญที่สุดไม่ใช่โทษปรับจากการไม่ยื่นเอกสาร แต่คือการถูกสรรพากร ปรับราคาโอนและประเมินภาษีเพิ่มเติม ซึ่งในกรณีที่บริษัทมีธุรกรรมขนาดใหญ่ ภาษีที่ต้องชำระเพิ่มอาจสูงหลายสิบหรือหลายร้อยล้านบาทได้

ธุรกรรมที่บริษัทไทยมักถูกตรวจสอบ

จากประสบการณ์การให้คำปรึกษาด้าน Transfer Pricing มากกว่า 25 ปี ธุรกรรมระหว่างบริษัทในเครือที่กรมสรรพากรให้ความสนใจมากที่สุด ได้แก่

• ค่าบริการบริหารจัดการ (Management Service Fees): บริษัทแม่ในต่างประเทศเรียกเก็บค่า Management Fee จากบริษัทลูกในไทยโดยไม่มีหลักฐานยืนยันบริการจริงที่ได้รับ
• ค่าสิทธิ (Royalty Fees): การชำระค่าลิขสิทธิ์หรือ Know-how ให้บริษัทในเครือในอัตราที่สูงกว่าตลาด
• ดอกเบี้ยเงินกู้ระหว่างบริษัทในเครือ: อัตราดอกเบี้ยที่สูงหรือต่ำกว่าอัตราตลาดมากผิดปกติ
• การซื้อขายสินค้าระหว่างกัน: ราคาสินค้าที่ขายให้บริษัทในเครือต่างจากราคาที่ขายลูกค้าภายนอกอย่างมีนัยสำคัญ
• การให้บริการร่วม (Shared Services): ฐานการคิดค่าบริการที่ไม่สอดคล้องกับประโยชน์ที่แต่ละบริษัทได้รับจริง

วิธีเตรียมความพร้อมก่อนสรรพากรตรวจสอบ

การเตรียมความพร้อมล่วงหน้าคือสิ่งสำคัญที่สุดใน Transfer Pricing ตามหลัก Preventive Law สิ่งที่บริษัทควรดำเนินการทันที คือ

• จัดทำนโยบาย Transfer Pricing ระดับกลุ่ม (Group TP Policy) โดยกำหนดวิธีการกำหนดราคาและเกณฑ์ที่ใช้สำหรับแต่ละประเภทธุรกรรมล่วงหน้า
• เก็บรักษาหลักฐานการให้บริการจริง เช่น รายงาน, email, invoice พร้อม description ที่ชัดเจนสำหรับค่าบริการบริหารและค่าสิทธิทุกรายการ
• ทำ Benchmarking Study ประจำปี เปรียบเทียบราคาโอนกับธุรกรรมที่เปรียบเทียบได้ในตลาด โดยใช้ฐานข้อมูลเช่น Bureau van Dijk หรือ ORBIS
• ยื่น Advance Pricing Agreement (APA) กับกรมสรรพากรสำหรับธุรกรรมที่มีมูลค่าสูงหรือซับซ้อน เพื่อล็อกวิธีการกำหนดราคาล่วงหน้า ลดความเสี่ยงการถูกประเมินภาษีเพิ่มในอนาคต
• ขอคำปรึกษาจากผู้เชี่ยวชาญด้าน TP ก่อนเข้าทำธุรกรรมใหม่กับบริษัทในเครือทุกครั้ง โดยเฉพาะธุรกรรมที่เกี่ยวข้องกับทรัพย์สินไม่มีตัวตนหรือการปรับโครงสร้างธุรกิจ