จัดทำแบบรายงานข้อมูลตามมาตรการป้องกันการกัดกร่อนฐานภาษีระหว่างประเทศ — ข้อมูลที่ต้องรวบรวมและทีมที่ต้องใช้

ตอบทันที: งานนี้ต้องใช้ความสามารถอะไรบ้าง

สังเกตว่าทั้งสามแถวเชื่อมกันเป็นห่วงโซ่เดียว ผลลัพธ์ของแถวแรกเป็นวัตถุดิบของแถวที่สาม และข้อสรุปของแถวที่สามต้องถูกนำกลับมาวางในกรอบหน้าที่ตามแถวที่สอง งานนี้จึงเป็นงานที่ต้องเดินไปกลับระหว่างสามมุมมองหลายรอบ ไม่ใช่งานที่ส่งต่อทางเดียวจบ

GloBE Information Return คืออะไร และใครมีหน้าที่ยื่นตามกฎหมายไทย

แบบรายงานข้อมูลตามมาตรการป้องกันการกัดกร่อนฐานภาษีระหว่างประเทศ หรือ มาตรการป้องกันการกัดกร่อนฐานภาษีระหว่างประเทศ (Global Anti-Base Erosion — GloBE) Information Return เป็นเอกสารหลักในเชิงเนื้อหาของระบบนี้ ประกอบด้วยข้อมูลโครงสร้างกลุ่ม ข้อมูลรายประเทศ การคำนวณอัตราภาษีที่แท้จริง และการคำนวณภาษีส่วนเพิ่ม โดยมีรูปแบบมาตรฐานร่วมกันระหว่างประเทศเพื่อให้แลกเปลี่ยนกันได้

ตามกฎหมายไทย นิติบุคคลในเครือ (Constituent Entity) ที่ตั้งอยู่ในประเทศไทยทุกรายมีหน้าที่ยื่น เว้นแต่จะมอบหมายให้นิติบุคคลในเครือรายหนึ่งซึ่งตั้งอยู่ในประเทศไทยยื่นแทน โดยต้องแจ้งชื่อและเลขประจำตัวผู้เสียภาษีของผู้มอบหมายต่อกรมสรรพากรพร้อมการยื่น นอกจากนี้ยังมีข้อยกเว้นกรณีที่นิติบุคคลแม่ลำดับสูงสุด (Ultimate Parent Entity — UPE) หรือผู้ได้รับมอบหมายซึ่งตั้งอยู่ในประเทศที่มีความตกลงระหว่างเจ้าหน้าที่ผู้มีอำนาจกับประเทศไทยได้ยื่นรายงานนั้นแล้ว³

กำหนดยื่นคือภายใน 15 เดือนนับแต่วันสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีของนิติบุคคลแม่ลำดับสูงสุด และขยายเป็น 18 เดือนสำหรับรอบแรก กลุ่มที่รอบบัญชีสิ้นสุดวันที่ 31 ธันวาคม 2568 จึงมีกำหนดยื่นครั้งแรกภายในวันที่ 30 มิถุนายน 2570 กำหนดนี้ดูไกล แต่ข้อมูลที่ต้องใช้เป็นข้อมูลของรอบบัญชีที่ปิดไปแล้ว การเลือกผู้รับผิดชอบจึงเป็นเรื่องที่ต้องตัดสินใจก่อนสิ้นรอบบัญชี ไม่ใช่ก่อนวันครบกำหนดยื่น

งานนี้ต่างจากงานบัญชีและภาษีประจำปีอย่างไร

งานบัญชีและภาษีประจำปีของกิจการในไทย ได้แก่ การบันทึกบัญชี การจัดทำงบการเงิน และการยื่นแบบตามประมวลรัษฎากร เริ่มจากเอกสารของบริษัทเดียว จบที่แบบแสดงรายการของบริษัทนั้น และอ้างอิงกฎหมายไทยเป็นหลัก

งานภาษีส่วนเพิ่มมีจุดตั้งต้นและจุดสิ้นสุดคนละที่ จุดตั้งต้นคืองบการเงินรวมของกลุ่มซึ่งอยู่นอกประเทศ จุดสิ้นสุดคือแบบรายงานที่ต้องสอดคล้องกับที่กลุ่มยื่นในประเทศอื่น และกฎเกณฑ์ที่ใช้ระหว่างทางเป็นหลักเกณฑ์ระหว่างประเทศที่ยังไม่มีคำแปลอย่างเป็นทางการครบทุกส่วน ความต่างนี้เป็นเรื่องขอบเขตของงาน ฝ่ายบัญชีเป็นผู้ถือข้อมูลตั้งต้นที่สำคัญที่สุด งานนี้จึงต้องให้ฝ่ายบัญชี ฝ่ายภาษี และที่ปรึกษาทำงานร่วมกันตั้งแต่ต้น

ตัวอย่างที่เห็นชัดคือคำถามว่า "ค่าตอบแทนลูกจ้าง" หมายถึงอะไร ในงานบัญชีตามปกติ คำตอบคือยอดในบัญชีเงินเดือน แต่ในงานนี้ ต้องพิจารณาตามนิยามที่กำหนดในประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีส่วนเพิ่ม (ฉบับที่ 4) ซึ่งครอบคลุมกว้างกว่า และต้องนับจำนวนลูกจ้างแบบเทียบเท่าการทำงานเต็มเวลาตามหลักเกณฑ์ในประกาศฉบับที่ 5 ซึ่งเป็นวิธีนับที่ระบบเงินเดือนของไทยส่วนใหญ่ไม่ได้ออกแบบมารองรับ⁴

ทำเองหรือจ้าง — เกณฑ์ตัดสินที่ใช้ได้จริง

หลักในการตัดสินไม่ใช่ขนาดของบริษัท แต่คือจำนวนจุดที่ต้องใช้ดุลพินิจ กลุ่มที่ทุกอย่างตรงไปตรงมามีจุดใช้ดุลพินิจน้อย งานจึงเป็นงานรวบรวมข้อมูลเป็นหลัก ขณะที่กลุ่มที่มีสิทธิประโยชน์ทางภาษีหรือโครงสร้างซับซ้อน มีจุดใช้ดุลพินิจหลายจุด และแต่ละจุดมีผลต่อจำนวนเงินอย่างมาก

สามคำถามที่ทีมควรตอบให้ได้ก่อนเริ่มงาน

ไม่ว่าจะทำเองหรือใช้ที่ปรึกษา ทีมที่รับผิดชอบควรตอบสามคำถามต่อไปนี้ให้ได้ก่อนเริ่มงาน คำตอบทั้งสามข้อเป็นตัวกำหนดลำดับงานและข้อมูลที่ต้องรวบรวม

คำถามที่หนึ่ง — จะเริ่มจากเอกสารใดในการยืนยันสถานะการเข้าข่าย คำตอบที่ถูกต้องคือผังโครงสร้างกลุ่มที่ระบุนิติบุคคลแม่ลำดับสูงสุด และรายได้ตามงบการเงินรวมย้อนหลัง 4 รอบระยะเวลาบัญชี งบการเงินของบริษัทในไทยและแบบ ภ.ง.ด.50 เป็นข้อมูลที่ใช้ในขั้นต่อไป ไม่ใช่จุดตั้งต้นของการยืนยันสถานะ

คำถามที่สอง — จะปรับปรุงรายการจากงบการเงินไปสู่เงินได้รวมสุทธิด้วยฐานอ้างอิงใด คำตอบที่ถูกต้องต้องอ้างถึงหลักเกณฑ์ของ OECD ประกอบมาตรา 23 แห่งพระราชกำหนด และต้องรู้ว่ากฎกระทรวงว่าด้วยหลักเกณฑ์การปรับปรุงรายได้ รายจ่าย และภาษีในขอบข่ายยังอยู่ระหว่างดำเนินการ แนวทางที่ใช้จึงควรระบุความไม่แน่นอนนี้ไว้ในกระดาษทำการตั้งแต่ต้น

คำถามที่สาม — จะจัดการอย่างไรเมื่อกฎหมายลำดับรองประกาศใช้ภายหลังและทำให้ตัวเลขเปลี่ยน คำตอบที่ถูกต้องต้องพูดถึงการปรับปรุงผลต่างในงบการเงินตามแนวทางของสภาวิชาชีพบัญชี และการออกแบบกระดาษทำการให้คำนวณซ้ำได้ การวางแผนเรื่องนี้ไว้ล่วงหน้าช่วยให้ปรับตัวเลขได้โดยไม่ต้องเริ่มงานใหม่

กฎหมายเปรียบเทียบต่างประเทศ: บทเรียนจากประเทศที่ยื่นไปก่อนแล้ว

ประเทศที่เริ่มใช้กฎเกณฑ์นี้ก่อนไทยหลายปีให้บทเรียนที่ใช้ประหยัดเวลาได้ ตามการรวบรวมของ PwC หลักการภาษีเงินได้นิติบุคคลขั้นต่ำระดับโลก เสาหลักที่สอง (Pillar Two) Country Tracker ประเทศในสหภาพยุโรปและสหราชอาณาจักรเริ่มใช้กฎการรวมเงินได้สำหรับรอบบัญชีที่เริ่มตั้งแต่วันที่ 31 ธันวาคม 2566 ญี่ปุ่นเริ่ม 1 เมษายน 2567 เกาหลีใต้และออสเตรเลียเริ่ม 1 มกราคม 2567 ขณะที่ประเทศไทย สิงคโปร์ มาเลเซีย และอินโดนีเซียเริ่ม 1 มกราคม 2568⁵

บทเรียนที่ซ้ำกันในหลายประเทศมีสองข้อ ข้อแรกคือ ปัญหาส่วนใหญ่ไม่ได้อยู่ที่ความยากของกฎหมาย แต่อยู่ที่การเก็บข้อมูล โดยเฉพาะจำนวนลูกจ้างแบบเทียบเท่าการทำงานเต็มเวลาและมูลค่าสุทธิตามบัญชีของสินทรัพย์ที่มีตัวตนต้นงวดและปลายงวด ซึ่งเป็นข้อมูลที่ไม่มีใครเคยต้องรายงานมาก่อน ข้อที่สองคือ กลุ่มที่ให้บริษัทในแต่ละประเทศต่างคนต่างทำ มักพบความไม่สอดคล้องกันเมื่อรวมข้อมูลระดับกลุ่ม และต้องกลับมาทำใหม่

สำหรับประเทศไทยยังมีข้อแตกต่างที่ควรทราบ คือไทยเริ่มใช้ทั้งสามกลไกพร้อมกันตั้งแต่รอบปี 2568 ขณะที่สิงคโปร์ มาเลเซีย และเวียดนามยังไม่ได้ประกาศใช้กฎการจัดเก็บภาษีส่วนเพิ่มคงเหลือ (Undertaxed Profits Rule — UTPR) ทีมที่ทำงานนี้ในไทยจึงต้องเข้าใจกลไกการปันส่วนภาษีส่วนเพิ่มคงเหลือด้วย ซึ่งกรมสรรพากรได้ออกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีส่วนเพิ่ม (ฉบับที่ 5) รองรับไว้แล้ว⁴ ไม่ใช่เข้าใจเพียงภาษีส่วนเพิ่มภายในประเทศ (Domestic Minimum Top-up Tax — DMTT) อย่างเดียว

การเตรียมทีมและตารางเวลา

สิ่งที่ควรตัดสินใจก่อนอื่นคือใครเป็นเจ้าของงานภายในองค์กร งานนี้คร่อมระหว่างฝ่ายบัญชี ฝ่ายภาษี และฝ่ายบุคคล หากไม่มีเจ้าของที่ชัดเจน ข้อมูลจะไม่ถูกเก็บระหว่างปี และทุกอย่างจะไปกองอยู่ที่ช่วงปิดงบพร้อมกัน การกำหนดเจ้าของงานเป็นเรื่องที่ทำได้ทันทีโดยไม่มีต้นทุน และให้ผลตอบแทนสูงที่สุดในบรรดางานทั้งหมดในเรื่องนี้

เรื่องที่สองคือการกำหนดขอบเขตงานให้ชัด งานกรอกข้อมูลและยื่นแบบตามกำหนดเพียงพอเมื่อไม่มีประเด็นต้องใช้ดุลพินิจ ส่วนกลุ่มที่มีประเด็นต้องใช้ดุลพินิจ ควรกำหนดขอบเขตงานให้ครอบคลุมอีกสามเรื่อง หนึ่ง การยืนยันสถานะการเข้าข่ายพร้อมเอกสารที่ใช้ยันกับผู้สอบบัญชีและบริษัทแม่ได้ สอง การจัดทำกระดาษที่ระบุสมมติฐานและฐานอ้างอิงไว้ครบ เพื่อให้ปรับปรุงซ้ำได้เมื่อกฎหมายลำดับรองประกาศใช้ และสาม การเชื่อมผลลัพธ์กลับไปที่การตัดสินใจเชิงกลยุทธ์ เช่น ทางเลือกแปลงสิทธิตามบัตรส่งเสริมการลงทุน ซึ่งเป็นการตัดสินใจที่แก้ไขไม่ได้ในภายหลัง

เรื่องที่สามคือการวางตารางเวลาแบบย้อนกลับจากวันครบกำหนดยื่น โดยเผื่อเวลาสำหรับรอบการสอบทานของบริษัทแม่และผู้สอบบัญชี ซึ่งมักเป็นขั้นตอนที่ใช้เวลานานกว่าการคำนวณเอง กลุ่มที่วางตารางไว้ล่วงหน้าจะมีเวลาแก้ไขเมื่อพบประเด็น ส่วนกลุ่มที่เริ่มใกล้กำหนดมักต้องเลือกระหว่างยื่นทันเวลากับยื่นให้ถูกต้อง แนวทางที่เหมาะสมของแต่ละกลุ่มขึ้นอยู่กับโครงสร้าง จำนวนนิติบุคคล และระบบข้อมูลที่มีอยู่จริงเป็นรายกรณี