สารบัญ
ทบทวนก่อน: BOI ให้สิทธิประโยชน์อะไรบ้าง?
สำนักงานคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุน (BOI) เป็นเครื่องมือหลักที่ไทยใช้ดึงดูดการลงทุนจากต่างประเทศมาหลายสิบปี โดยสิทธิประโยชน์ที่ได้รับความนิยมมากที่สุดคือ การยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล (Corporate Income Tax: CIT) เป็นระยะเวลา 3–13 ปีขึ้นอยู่กับประเภทกิจการ
สำหรับบริษัทที่อยู่ภายในเกณฑ์ GMT (รายได้รวมตามงบการเงินรวมของกลุ่มไม่น้อยกว่าเงินบาทเทียบเท่า 750 ล้านยูโร ในอย่างน้อย 2 ใน 4 รอบบัญชีก่อนหน้า ตามมาตรา 26 ของพระราชกำหนดภาษีส่วนเพิ่ม พ.ศ. 2567) ประเด็นใหม่คือ การยกเว้น CIT ของ BOI ทำให้ ETR ในไทยต่ำกว่า 15% — และ "ส่วนต่าง" ที่เคยถือเป็น "ส่วนลด" จาก BOI ตอนนี้กลายเป็นภาษีส่วนเพิ่มที่ต้องชำระ
ถ้าบริษัทลูกในไทยเสียภาษีจริงเพียง 5% (เพราะได้รับยกเว้นจาก BOI) ส่วนต่าง 10% จนถึงอัตราขั้นต่ำ 15% จะเป็นภาษีส่วนเพิ่ม ซึ่งพระราชกำหนดภาษีส่วนเพิ่ม พ.ศ. 2567 ให้ไทยจัดเก็บก่อนในฐานะภาษีส่วนเพิ่มภายในประเทศไทย (มาตรา 52) หากไทยไม่มีกลไกนี้ ส่วนต่างเดียวกันจะถูกเก็บโดยประเทศของนิติบุคคลแม่ผ่าน IIR — ไม่ว่ากรณีใด มูลค่าของสิทธิยกเว้นภาษีในส่วนที่ต่ำกว่า 15% จะลดลง
อธิบายกลไกแบบที่เข้าใจได้ทันที
ตัวอย่างเปรียบเทียบก่อนและหลังมีภาษีส่วนเพิ่ม:
ก่อน GMT (เดิม)
กำไรบริษัทลูกในไทย = 100 ล้านบาท
ได้รับยกเว้น BOI = ภาษีที่จ่ายจริง 0 บาท
ภาษีที่จ่ายให้ต่างประเทศ = 0 บาท
ประหยัดภาษีจริง = 20 ล้านบาท (อัตรา CIT 20%)
หลัง GMT (ปัจจุบัน)
กำไรบริษัทลูกในไทย = 100 ล้านบาท
ภาษีส่วนเพิ่มภายในประเทศที่ไทยเก็บ = สูงสุด 15 ล้านบาท (15% − ETR 0%) × กำไร ก่อนหักส่วนที่ยอมให้หักตามมาตรา 35
ถ้าไทยไม่มีภาษีส่วนเพิ่มภายในประเทศ: ประเทศของบริษัทแม่จะเก็บจำนวนเดียวกันผ่าน IIR
ประหยัดภาษีจริง = ลดลงอย่างมีนัยสำคัญ
สารนิพนธ์ของ สิริพร สิริจินดาเลิศ (คณะนิติศาสตร์ จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลัย 2567) สรุปว่า การที่บริษัทได้รับการยกเว้นหรือลดอัตราภาษีจากการส่งเสริมการลงทุน "จะส่งผลให้สิทธิประโยชน์ดังกล่าวไม่สามารถดึงดูดการลงทุนได้ตามที่คาดหวัง"1
SBIE (Carve-out) ช่วยได้เพียงใด
GloBE rules มีกลไกที่เรียกว่า Substance-based Income Exclusion (SBIE) หรือที่บางครั้งเรียกว่า Carve-out — ซึ่งอนุญาตให้หักจำนวนหนึ่งออกจากเงินได้รวมสุทธิ (Net GloBE Income) ก่อนคำนวณภาษีส่วนเพิ่ม (ไม่ได้นำไปคำนวณ ETR) โดยคิดจากฐานที่สะท้อนกิจกรรมทางเศรษฐกิจที่มีสาระสำคัญ คือค่าตอบแทนลูกจ้างและมูลค่าสินทรัพย์ที่มีตัวตน (มาตรา 34 และมาตรา 35 ของพระราชกำหนดภาษีส่วนเพิ่ม พ.ศ. 2567)
ส่วนที่ยอมให้หัก = (5% ของค่าตอบแทนลูกจ้าง) + (5% ของมูลค่าสินทรัพย์ที่มีตัวตน) ตามมาตรา 35 — ในช่วงเปลี่ยนผ่านใช้อัตราสูงกว่านี้ตามประกาศกระทรวงการคลัง เกี่ยวกับภาษีส่วนเพิ่ม (ฉบับที่ 1) · ส่วนนี้หักออกก่อนคูณอัตราภาษีส่วนเพิ่ม
แต่ปัญหาคือ SBIE ช่วยได้เพียงบางส่วนและมีเพดาน — สิริพรระบุว่า SBIE "เป็นเพียงการหักรายจ่ายบางรายการจาก Net GloBE Income เท่านั้น และยังถูกจำกัดเพดานอีกด้วย จึงไม่สามารถป้องกันบริษัทที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุนที่แท้จริงจากภาษีส่วนเพิ่มได้"1
กล่าวโดยสรุป SBIE ลดฐานที่ใช้คำนวณภาษีส่วนเพิ่มได้บางส่วน แต่ไม่เปลี่ยน ETR บริษัทที่ได้รับยกเว้นภาษีเต็มจำนวน (ETR ใกล้ 0%) จึงยังมีภาษีส่วนเพิ่มในส่วนของกำไรที่เกินจำนวนที่หักได้
ไทยกำลังทำอะไรเพื่อแก้ปัญหานี้?
แนวทางที่หลายประเทศใช้คือปรับจากการยกเว้นภาษี (Tax Holiday) ไปสู่มาตรการที่กระทบ ETR น้อยกว่า เช่น เงินอุดหนุน (Non-Tax Incentives) หรือเครดิตภาษีที่ขอคืนเป็นเงินได้ (Qualified Refundable Tax Credit: QRTC)
แทนที่จะ "ยกเว้นภาษีล่วงหน้า" (ซึ่งกระทบ ETR) QRTC เป็นการ "คืนเงิน" ให้บริษัทเป็นเครดิตภาษีที่ขอรับคืนเป็นเงินสดได้ สำหรับกิจกรรมที่รัฐต้องการส่งเสริม เช่น R&D, การพัฒนาแรงงานทักษะสูง, และการลงทุนในโครงสร้างพื้นฐาน — เครดิตที่เข้าเกณฑ์ "Qualified" ตาม GloBE rules ถือเป็นรายได้ ไม่ได้นำไปลดภาษีที่อยู่ในขอบข่าย จึงกระทบ ETR น้อยกว่าการยกเว้นภาษีมาก
ประเทศที่ทำสำเร็จแล้ว: บทเรียนจากสิงคโปร์และแคนาดา
สิงคโปร์
ใช้ QRTC คืนเครดิตภาษีจากการลงทุนในกิจกรรมเศรษฐกิจมูลค่าสูง เช่น บริษัทที่ลงทุนด้านเทคโนโลยีขั้นสูงหรือ R&D จะได้รับเงินคืนเป็นสัดส่วนของการลงทุน โดยไม่กระทบ ETR ตาม GloBE1
แคนาดา
ใช้ QRTC สำหรับ Clean Technology Investment Tax Credit และ SR&ED (Scientific Research & Experimental Development) ซึ่งออกแบบให้สอดคล้องกับเกณฑ์ OECD โดยเฉพาะ ทำให้บริษัทยังได้รับสิทธิประโยชน์โดยไม่เสียเปรียบ GMT1
ทางเลือกของไทยในปัจจุบัน
ประกาศคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุน ที่ 1/2566 เปิดให้กิจการที่ได้รับยกเว้น CIT และได้รับผลกระทบจากภาษีส่วนเพิ่ม ขอเปลี่ยนเป็นการลดหย่อน CIT ร้อยละ 50 ของอัตราปกติ (เหลืออัตราร้อยละ 10) เป็นเวลาไม่เกิน 10 ปี อัตราร้อยละ 10 ยังต่ำกว่าร้อยละ 15 ทางเลือกนี้จึงลดภาษีส่วนเพิ่มลงได้แต่ไม่ทำให้หมดไป (รายละเอียดในบทความ สิทธิบีโอไอกับภาษีส่วนเพิ่ม) ส่วนมาตรการแบบ QRTC ของไทย ท่านควรติดตามประกาศของ BOI และกรมสรรพากรโดยตรง
บริษัทของท่านได้รับ BOI และอยู่ภายใต้เกณฑ์ GMT? ต้องการประเมินว่า ETR ปัจจุบันอยู่ที่เท่าไร และต้องเตรียมการอะไรบ้าง?
ปรึกษาเรื่อง BOI กับ GMT →สิ่งที่บริษัทควรทำตอนนี้
ขั้นที่ 1 — คำนวณ ETR ของกลุ่มในไทย: ให้ฝ่ายการเงินหรือที่ปรึกษาภาษีคำนวณ ETR ตามหลัก GloBE ของแต่ละบริษัทในกลุ่มที่ตั้งในไทย เพื่อรู้ว่ามีส่วนต่างเท่าไรที่ต้องจ่ายเพิ่ม
ขั้นที่ 2 — ประเมินผลกระทบจาก SBIE: บางบริษัทมีฐานค่าตอบแทนลูกจ้างและสินทรัพย์ที่มีตัวตนสูง ส่วนที่ยอมให้หักตามมาตรา 35 อาจครอบคลุมเงินได้รวมสุทธิในไทยได้มาก จนภาษีส่วนเพิ่มเหลือน้อยหรือไม่มีเลย แม้ ETR จะยังต่ำกว่า 15%
ขั้นที่ 3 — ติดตาม QRTC: เมื่อ QRTC ออกมา การลงทุนในกิจกรรมที่ BOI ส่งเสริม (R&D, automation, ทักษะแรงงาน) อาจยังได้รับประโยชน์ได้ในรูปแบบที่เข้ากันได้กับ GMT
ขั้นที่ 4 — ตรวจสอบ Stabilization clause: ถ้าบริษัทของท่านมีสัญญาการลงทุนกับรัฐที่ระบุสิทธิประโยชน์ภาษีไว้ชัดเจน ควรตรวจสอบว่า GMT มีผลกระทบต่อเงื่อนไขนั้นหรือไม่ (ดูรายละเอียดเพิ่มเติมในบทความ "6 ความท้าทายของไทย")
อ้างอิง
- สิริพร สิริจินดาเลิศ. "แนวทางแก้ไขผลกระทบของการจัดเก็บภาษีส่วนเพิ่มตามเสาหลักที่สอง (Pillar 2) ของความร่วมมือระหว่างประเทศเกี่ยวกับการกัดกร่อนฐานภาษีและการโยกย้ายกำไร (BEPS) — ศึกษากรณีกิจการที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุน." สารนิพนธ์ปริญญาโท (ศิลปศาสตรมหาบัณฑิต สาขากฎหมายเศรษฐกิจ) คณะนิติศาสตร์ จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลัย, 2567. DOI: 10.58837/CHULA.IS.2024.177. https://digital.car.chula.ac.th/chulaetd/13083/
- พระราชกำหนดภาษีส่วนเพิ่ม พ.ศ. 2567. ประกาศในราชกิจจานุเบกษา วันที่ 26 ธันวาคม 2567. กรมสรรพากร. https://www.rd.go.th/66274.html
- OECD/G20. Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy — Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two). Paris: OECD Publishing, 2021.