ปรับปรุงล่าสุด
สาระสำคัญของบทความนี้
- ฐานอำนาจอยู่ที่มาตรา ๗๖ ทวิ ไม่ใช่ที่นิยามสถานประกอบการถาวรในอนุสัญญา บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศซึ่งมีลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย และได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทยจากการนั้น ถูกถือว่าประกอบกิจการในประเทศไทย
- ผู้ที่ทำหน้าที่นั้นเป็นตัวแทนโดยผลของกฎหมาย ไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคล และมีหน้าที่กับความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีเฉพาะเงินได้หรือผลกำไรที่กล่าวถึงเท่านั้น
- เมื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ ให้ใช้มาตรา ๗๑ (๑) โดยอนุโลม คือประเมินในอัตราร้อยละ ๕ ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายหรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายของรอบระยะเวลาบัญชี แล้วแต่อย่างใดจะมากกว่า
- การจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยเป็นภาระภาษีคนละชั้นกัน ตามมาตรา ๗๐ ทวิ ต้องหักภาษีจากจำนวนเงินที่จำหน่ายและนำส่งพร้อมยื่นรายการภายในเจ็ดวันนับแต่วันจำหน่าย
- ขอบเขตของคำว่าลูกจ้างและผู้ทำการแทนมิได้กว้างอย่างไม่มีขอบเขต แนววินิจฉัยของกรมสรรพากรเห็นว่าบุคคลที่เป็นลูกจ้างของบริษัทในประเทศไทยแต่ผู้เดียวและไม่ได้ทำงานใดให้บริษัทต่างประเทศ ไม่เป็นลูกจ้างหรือผู้ทำการแทนของบริษัทต่างประเทศนั้น
- การประเมินตามมาตรา ๗๖ ทวิ อุทธรณ์ได้ โดยผลของวรรคสามของมาตราเดียวกัน
- อนุสัญญาต้นแบบ OECD ฉบับปรับปรุง พ.ศ. ๒๕๖๘ คณะมนตรีองค์การเพื่อความร่วมมือทางเศรษฐกิจและการพัฒนาอนุมัติเมื่อวันที่ ๑๘ พฤศจิกายน ๒๕๖๘ โดยมีสาระส่วนหนึ่งว่าด้วยการทำงานทางไกลข้ามพรมแดน
สารบัญ
ฐานอำนาจตามมาตรา ๗๖ ทวิ
มาตรา ๗๖ ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ถือว่าบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ ประกอบกิจการในประเทศไทย เมื่อมีลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย และได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทยจากการนั้น องค์ประกอบจึงอยู่ที่บุคคลและผลของการมีบุคคลนั้น ไม่ได้อยู่ที่การมีสำนักงานจดทะเบียน๑
ในทางโครงสร้าง บทบัญญัตินี้เป็นบทสมมุติทางกฎหมาย กล่าวคือ กฎหมายมิได้รอให้บริษัทต่างประเทศเข้ามาตั้งสถานประกอบการในประเทศไทยด้วยตนเอง แต่ผูกอำนาจจัดเก็บภาษีไว้กับข้อเท็จจริงที่ว่ามีบุคคลทำการอยู่ในประเทศไทยเพื่อกิจการของบริษัทนั้น และบริษัทได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทยจากการนั้น
ข้อพิจารณาที่ตามมาคือ ในทางปฏิบัติของยุคที่การทำงานย้ายออกจากสำนักงาน ข้อเท็จจริงที่กฎหมายเรียกหาอาจเกิดขึ้นโดยที่บริษัทต่างประเทศไม่เคยตัดสินใจเข้ามาในประเทศไทยเลย เพียงแต่มีผู้ปฏิบัติงานให้อยู่ในประเทศไทย การวิเคราะห์จึงต้องเริ่มที่ถ้อยคำสามคำในตัวบท มิใช่ที่คำว่าสำนักงานหรือที่อยู่ของนายจ้าง
ลูกจ้าง ผู้ทำการแทน และผู้ทำการติดต่อ
ถ้อยคำสามคำในมาตรา ๗๖ ทวิ คือ ลูกจ้าง ผู้ทำการแทน และผู้ทำการติดต่อ เป็นฐานทางเลือก ไม่ใช่เงื่อนไขที่ต้องครบพร้อมกัน เพียงข้อใดข้อหนึ่งประกอบกับการที่บริษัทต่างประเทศได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย ก็เพียงพอให้เกิดผลตามบทสมมุติของมาตรานี้ โดยตัวบทมิได้กำหนดจำนวนบุคคลหรือระยะเวลาขั้นต่ำไว้๑
ความกว้างของถ้อยคำนี้เป็นจุดที่ทำให้ขอบเขตของมาตรา ๗๖ ทวิ ต่างจากนิยามสถานประกอบการถาวรที่ปรากฏในอนุสัญญาเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อน ซึ่งอาศัยองค์ประกอบเรื่องสถานที่ที่แน่นอนและความคงอยู่เป็นสำคัญ การวินิจฉัยตามกฎหมายภายในจึงอาจให้ผลก่อนที่การวิเคราะห์ตามอนุสัญญาจะเริ่มต้นด้วยซ้ำ
ในเชิงโครงสร้าง ถ้อยคำว่า “ในการประกอบกิจการในประเทศไทย” ทำหน้าที่จำกัดขอบเขต บุคคลที่อยู่ในประเทศไทยแต่มิได้ทำการใดเพื่อกิจการของบริษัทต่างประเทศ ย่อมไม่เข้าองค์ประกอบ และการได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทยต้องเป็นผลจากการกระทำของบุคคลนั้น
สถานะตัวแทนและขอบเขตของหน้าที่
มาตรา ๗๖ ทวิ วรรคหนึ่ง กำหนดให้ผู้ที่เป็นลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อ ไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคล เป็นตัวแทนของบริษัทต่างประเทศ และมีหน้าที่กับความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีตามส่วนนี้ เฉพาะที่เกี่ยวกับเงินได้หรือผลกำไรที่กล่าวถึงเท่านั้น๑
สถานะตัวแทนนี้เกิดขึ้นโดยผลของกฎหมาย ไม่ได้เกิดจากการมอบอำนาจ บุคคลที่ถูกกฎหมายกำหนดให้เป็นตัวแทนจึงไม่อาจอ้างว่าตนไม่เคยรับมอบอำนาจให้ยื่นแบบแสดงรายการแทน และในทางปฏิบัติ ผู้ที่แบกรับหน้าที่นี้มักเป็นบริษัทไทยหรือบุคคลไทยที่ทำงานให้บริษัทต่างประเทศ ไม่ใช่ตัวบริษัทต่างประเทศเอง
ถ้อยคำที่จำกัดความรับผิดไว้ “เฉพาะที่เกี่ยวกับเงินได้หรือผลกำไรที่กล่าวถึง” เป็นข้อจำกัดที่มีความหมายในทางปฏิบัติ หน้าที่ของตัวแทนไม่ครอบคลุมเงินได้ทั้งหมดของบริษัทต่างประเทศทั่วโลก แต่จำกัดอยู่ที่เงินได้หรือผลกำไรซึ่งเกิดจากการประกอบกิจการในประเทศไทยที่ทำให้เกิดสถานะตัวแทนนั้น
ฐานภาษีเมื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้
มาตรา ๗๖ ทวิ วรรคสอง บัญญัติว่า เมื่อผู้มีหน้าที่ยื่นรายการและเสียภาษีไม่สามารถคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามส่วนนี้ได้ ให้นำบทบัญญัติว่าด้วยการประเมินภาษีตามมาตรา ๗๑ (๑) มาใช้บังคับโดยอนุโลม ซึ่งให้อำนาจประเมินในอัตราร้อยละ ๕ ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายหรือยอดขายก่อนหักรายจ่าย แล้วแต่อย่างใดจะมากกว่า๒
ผลของบทบัญญัตินี้คือ การไม่มีบัญชีหรือไม่สามารถแยกกำไรสุทธิที่เกิดในประเทศไทยได้ ไม่ได้ทำให้ภาระภาษีหายไป แต่ทำให้ฐานภาษีเปลี่ยนจากกำไรสุทธิเป็นยอดรายรับหรือยอดขายก่อนหักรายจ่าย ซึ่งเป็นฐานที่ไม่คำนึงถึงต้นทุนของกิจการเลย
ข้อพิจารณาที่ตามมาคือ ภาระการพิสูจน์ในทางปฏิบัติตกอยู่ที่ฝ่ายผู้เสียภาษี หากประสงค์จะเสียภาษีจากกำไรสุทธิตามความเป็นจริง ต้องมีเอกสารที่แสดงการแบ่งรายได้และรายจ่ายซึ่งเกี่ยวกับการประกอบกิจการในประเทศไทยได้จริง มิฉะนั้นฐานตามมาตรา ๗๑ (๑) จะเข้ามาแทนที่โดยอนุโลม
การจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย
มาตรา ๗๐ ทวิ กำหนดว่า บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย ต้องเสียภาษีเงินได้โดยหักจากจำนวนเงินที่จำหน่ายตามอัตราภาษีเงินได้สำหรับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล และนำส่งพร้อมยื่นรายการภายในเจ็ดวันนับแต่วันจำหน่าย๓
ในทางโครงสร้าง ภาษีตามมาตรา ๗๐ ทวิ เป็นชั้นที่สองซึ่งเกิดขึ้นหลังจากภาระภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา ๗๖ ทวิ แล้ว การวางแผนที่มองแต่อัตราภาษีเงินได้นิติบุคคลอย่างเดียวจึงประเมินภาระรวมต่ำกว่าความเป็นจริง ความหมายของการจำหน่ายเงินกำไร ฐานภาษี และกำหนดยื่น ภ.ง.ด.54 อธิบายไว้ในบทความ มาตรา 70 ทวิ ภาษีจำหน่ายเงินกำไรไปต่างประเทศ
ตัวบทยังขยายความคำว่าจำหน่ายไว้สามกรณี คือ การจำหน่ายเงินกำไรออกจากบัญชีกำไรขาดทุนหรือบัญชีอื่นเพื่อชำระหนี้ หักกลบลบหนี้ หรือลงเป็นเครดิตในบัญชีของบุคคลใดในต่างประเทศ กรณีที่ไม่ปรากฏข้อเท็จจริงเช่นนั้นแต่มีการขอซื้อและโอนเงินตราต่างประเทศซึ่งเป็นเงินกำไรออกไปต่างประเทศ และการกระทำอื่นใดอันก่อให้เกิดผลเช่นเดียวกัน๓
ขอบเขตของผู้ทำการแทนตามแนววินิจฉัยและคำพิพากษาศาลฎีกา
แนววินิจฉัยของกรมสรรพากรจำกัดขอบเขตของมาตรา ๗๖ ทวิ ไว้ที่การกระทำเพื่อกิจการของบริษัทต่างประเทศ หนังสือตอบข้อหารือ กค ๐๗๐๒/๕๕๖๘ ลงวันที่ ๔ กันยายน ๒๕๕๑ วินิจฉัยว่า บุคคลที่เข้าเป็นลูกจ้างของบริษัทในประเทศไทยตามสัญญาจ้างแรงงาน และไม่ได้ปฏิบัติหน้าที่ใดให้บริษัทต่างประเทศ ย่อมไม่เป็นลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อของบริษัทนั้น๔
ส่วนหนังสือตอบข้อหารือ กค ๐๗๐๖/๕๒๑ ลงวันที่ ๑๗ มกราคม ๒๕๔๖ เป็นเรื่องผู้ประกอบการรับจัดการขนส่งสินค้าระหว่างประเทศที่จะรับสินค้าของผู้ขายต่างประเทศเข้าเก็บในคลังสินค้าทัณฑ์บนเพื่อส่งมอบแก่ลูกค้าในประเทศไทยตามคำสั่งของผู้ขาย กรมสรรพากรมิได้ชี้ขาดข้อเท็จจริงนี้เอง แต่ตอบว่าการจะอยู่ในบังคับมาตรา ๗๖ ทวิ หรือไม่เป็นไปตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากร ที่ ๒/๒๕๒๖ และการมีสถานประกอบการถาวรเป็นไปตามอนุสัญญาภาษีซ้อนที่ใช้บังคับ ส่วนค่าสินค้าที่ลูกค้าในประเทศไทยจ่ายให้ผู้ขายต่างประเทศเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) ผู้จ่ายจึงไม่ต้องหักภาษีตามมาตรา ๗๐๕
เส้นแบ่งที่อ่านได้จากหนังสือตอบข้อหารือ กค ๐๗๐๒/๕๕๖๘ จึงอยู่ที่ว่า บุคคลในประเทศไทยกระทำการเพื่อประโยชน์ของตนเองตามสัญญาที่ตนเป็นคู่สัญญา หรือกระทำการแทนบริษัทต่างประเทศในการประกอบกิจการของบริษัทนั้น ข้อเท็จจริงเรื่องขอบเขตหน้าที่ตามสัญญาจึงเป็นสาระสำคัญกว่าชื่อเรียกของความสัมพันธ์
นอกจากนี้ คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.๑๓/๒๕๒๙ เรื่องการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ กล่าวถึงการยื่นรายการและเสียภาษีตามมาตรา ๖๖ วรรคสอง หรือมาตรา ๗๖ ทวิ วรรคสอง ไว้ด้วย๖
คำพิพากษาศาลฎีกาวางเกณฑ์ไว้สองด้าน ด้านแรกเป็นเรื่องว่าผู้ใดเป็นผู้ทำการแทน คำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๑๐๐๙/๒๕๓๙ วินิจฉัยกรณีผู้จัดจำหน่ายในประเทศไทยของบริษัทผู้ผลิตญี่ปุ่นหลายราย ผู้จัดจำหน่ายทำสัญญาซื้อขายกับลูกค้าในประเทศไทยเอง แล้วจึงสั่งซื้อสินค้าจากผู้ขายในต่างประเทศ กำหนดราคาขายเอง รับผิดต่อลูกค้าเองเมื่อสินค้าชำรุดบกพร่อง และได้ประโยชน์ในรูปกำไร ไม่ใช่ค่าบำเหน็จจากการเป็นตัวแทนหรือนายหน้า ศาลฎีกาจึงฟังว่าผู้จัดจำหน่ายไม่ใช่ตัวแทนของผู้ขายต่างประเทศ๗
ด้านที่สองเป็นเรื่องภาระที่ตามมาเมื่อเป็นผู้ทำการแทนแล้ว คำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๙๓๕/๒๕๔๘ วินิจฉัยว่า ผู้เป็นลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย อยู่ในขอบข่ายที่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้จากการจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยด้วย หากเข้าเงื่อนไขของมาตรา ๗๐ ทวิ ศาลยังยกข้อความในอนุสัญญาไทย–ญี่ปุ่นว่า กฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในแต่ละรัฐยังคงใช้บังคับ เว้นแต่อนุสัญญาจะกำหนดไว้เป็นอย่างอื่น๘ ภาระของบุคคลในประเทศไทยจึงไม่ได้จำกัดอยู่ที่ภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา ๗๖ ทวิ แต่อาจรวมภาษีตามมาตรา ๗๐ ทวิ ที่อธิบายไว้ในหัวข้อก่อน
ข้ออนุมานของผู้เขียน เกณฑ์ในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๑๐๐๙/๒๕๓๙ ใช้ได้มากที่สุดกับผู้ที่ไม่ใช่ลูกจ้าง เช่น ผู้รับจ้างอิสระหรือผู้จัดจำหน่ายในประเทศไทย ซึ่งต้องพิจารณาว่าทำสัญญากับลูกค้าในนามตนเอง กำหนดราคาเอง และรับความเสี่ยงต่อลูกค้าเองหรือไม่ ส่วนพนักงานที่ทำงานจากที่พักในประเทศไทยเป็นลูกจ้างตามถ้อยคำของมาตรา ๗๖ ทวิ อยู่แล้ว คำถามที่เหลือจึงเป็นว่างานนั้นทำ “ในการประกอบกิจการในประเทศไทย” หรือไม่ และบริษัทต่างประเทศได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทยจากการนั้นหรือไม่ ทั้งสองคดีไม่ได้วินิจฉัยกรณีการทำงานทางไกลโดยตรง ข้อนี้จึงเป็นการอ่านเกณฑ์ของศาลประกอบตัวบท ไม่ใช่คำวินิจฉัย
ข้อเท็จจริงที่ศาลยกขึ้นในคดีที่ ๑๐๐๙/๒๕๓๙ คือ การทำสัญญาซื้อขายกับลูกค้า การออกใบสั่งซื้อไปยังผู้ขาย และการกำหนดราคา ล้วนพิสูจน์ได้ด้วยเอกสาร บริษัทต่างประเทศที่มีผู้ปฏิบัติงานในประเทศไทยจึงควรเก็บสัญญาจ้าง ขอบเขตหน้าที่ อำนาจลงนาม และหลักฐานว่าใครเป็นคู่สัญญากับลูกค้าในประเทศไทยไว้ให้ครบ เอกสารชุดนี้เป็นพยานหลักฐานหลักเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตั้งประเด็นตามมาตรา ๗๖ ทวิ
สิทธิอุทธรณ์การประเมิน
มาตรา ๗๖ ทวิ วรรคสาม บัญญัติโดยชัดแจ้งว่าการประเมินตามมาตรานี้อุทธรณ์ได้ และมาตรา ๗๑ วรรคท้าย บัญญัติทำนองเดียวกันสำหรับการประเมินตามมาตรา ๗๑ สิทธิอุทธรณ์จึงมิได้ถูกตัดไป แม้เจ้าพนักงานประเมินจะใช้ฐานร้อยละ ๕ ของยอดรายรับตามมาตรา ๗๑ (๑) โดยอนุโลม๑
ในทางปฏิบัติ ข้อโต้แย้งที่ยกขึ้นได้มีสองชั้น ชั้นแรกคือการโต้แย้งว่าองค์ประกอบของมาตรา ๗๖ ทวิ ไม่ครบ เพราะบุคคลในประเทศไทยมิได้เป็นลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการของบริษัทต่างประเทศ ชั้นที่สองคือการโต้แย้งฐานภาษี โดยแสดงว่ากำไรสุทธิคำนวณได้ จึงไม่มีเหตุให้นำมาตรา ๗๑ (๑) มาใช้บังคับโดยอนุโลม
ผู้ที่ประสงค์จะโต้แย้งการประเมินควรอ่านประกอบกับหน้า ขั้นตอนการอุทธรณ์การประเมินภาษี ซึ่งอธิบายกำหนดเวลาและรูปแบบของคำอุทธรณ์ไว้แล้ว
ข้อพิจารณาเปรียบเทียบกับอนุสัญญาต้นแบบ
คณะมนตรีองค์การเพื่อความร่วมมือทางเศรษฐกิจและการพัฒนาอนุมัติการปรับปรุงอนุสัญญาต้นแบบว่าด้วยภาษีเก็บจากเงินได้และทุน ฉบับ พ.ศ. ๒๕๖๘ เมื่อวันที่ ๑๘ พฤศจิกายน ๒๕๖๘ โดยการปรับปรุงครั้งนี้มีสาระส่วนหนึ่งว่าด้วยการทำงานทางไกลข้ามพรมแดน ซึ่งเป็นคนละชั้นกับบทสมมุติตามมาตรา ๗๖ ทวิ ของกฎหมายภายใน๙
ความต่างเชิงโครงสร้างที่กระทบผู้เสียภาษีไทยโดยตรงคือ มาตรา ๗๖ ทวิ ผูกผลทางภาษีไว้กับตัวบุคคลที่ทำการในประเทศไทย ส่วนบทว่าด้วยสถานประกอบการถาวรในอนุสัญญาผูกไว้กับสถานที่และลักษณะของกิจกรรม การวิเคราะห์ตามกฎหมายภายในจึงอาจให้ผลว่าเข้าข่าย ในขณะที่การวิเคราะห์ตามอนุสัญญายังไม่ถึงจุดนั้น
ข้อสรุปในทางปฏิบัติสำหรับผู้อ่านชาวไทยคือ การอ้างอิงเอกสารของ OECD ไม่ทำให้ผลตามมาตรา ๗๖ ทวิ หมดไปโดยอัตโนมัติ หากประสงค์จะอาศัยประโยชน์ตามอนุสัญญาที่ประเทศไทยทำไว้กับประเทศของนายจ้าง ต้องพิจารณาตัวบทของอนุสัญญาฉบับนั้นเป็นรายฉบับ ประกอบกับหลักฐานถิ่นที่อยู่ทางภาษี มิใช่อ้างเพียงถ้อยคำในคำอธิบายอนุสัญญาต้นแบบ
สำหรับการประเมินความเสี่ยงเป็นรายกรณี ดูหน้าบริการ การวิเคราะห์ความเสี่ยงสถานประกอบการถาวร และเนื้อหาพื้นฐานที่หน้า สถานประกอบการถาวรคืออะไร
ส่วนวิธีพิสูจน์สถานะถิ่นที่อยู่ทางภาษีซึ่งเป็นเงื่อนไขการเข้าถึงอนุสัญญา อยู่ที่ หนังสือรับรองถิ่นที่อยู่ ร.อ.๒๒ กับการใช้สิทธิตามอนุสัญญาภาษีซ้อน
คำถามที่พบบ่อย
คำถามที่ได้รับบ่อยที่สุดสี่ข้อเกี่ยวกับมาตรา ๗๖ ทวิ คือ จำนวนบุคคลขั้นต่ำ ผู้มีหน้าที่ยื่นรายการ ฐานภาษีเมื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ตามมาตรา ๗๑ (๑) และสิทธิอุทธรณ์ตามวรรคสามของมาตราเดียวกัน คำตอบข้างล่างนี้ยึดตามถ้อยคำในตัวบทเป็นหลัก
- การมีพนักงานทำงานจากประเทศไทยเพียงคนเดียว ทำให้บริษัทต่างประเทศต้องเสียภาษีในประเทศไทยหรือไม่
- มาตรา 76 ทวิ มิได้กำหนดจำนวนบุคคลไว้ องค์ประกอบอยู่ที่การมีลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย และการที่บริษัทต่างประเทศได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทยจากการนั้น เมื่อองค์ประกอบครบ บุคคลคนเดียวก็เพียงพอ
- ใครเป็นผู้มีหน้าที่ยื่นรายการและเสียภาษีแทนบริษัทต่างประเทศ
- บุคคลในประเทศไทยที่เป็นลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อเป็นผู้มีหน้าที่ เพราะมาตรา 76 ทวิ วรรคหนึ่ง ให้ถือว่าบุคคลนั้นเป็นตัวแทนของบริษัทต่างประเทศ ผู้นั้นอาจเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคล เช่น บริษัทไทยที่ทำงานให้บริษัทต่างประเทศ หน้าที่ยื่นรายการและเสียภาษีจำกัดเฉพาะเงินได้หรือผลกำไรจากกิจการในประเทศไทยที่ทำให้เกิดสถานะตัวแทนนั้น ไม่รวมเงินได้อื่นของบริษัทต่างประเทศ
- ถ้าคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ เจ้าพนักงานประเมินใช้ฐานใด
- มาตรา 76 ทวิ วรรคสอง ให้นำบทบัญญัติเรื่องการประเมินตามมาตรา 71 (1) มาใช้บังคับโดยอนุโลม คือประเมินในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายหรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายของรอบระยะเวลาบัญชี แล้วแต่อย่างใดจะมากกว่า
- การประเมินตามมาตรา 76 ทวิ อุทธรณ์ได้หรือไม่
- อุทธรณ์ได้ มาตรา 76 ทวิ วรรคสาม บัญญัติไว้โดยชัดแจ้งว่าการประเมินตามมาตรานี้อุทธรณ์ได้ เช่นเดียวกับที่มาตรา 71 วรรคท้าย บัญญัติให้การประเมินตามมาตรา 71 อุทธรณ์ได้