ปรับปรุงล่าสุด

ภาษีหัก ณ ที่จ่ายเมื่อจ่ายเงินไปต่างประเทศ ตามมาตรา ๗๐ แห่งประมวลรัษฎากร คือหน้าที่ของผู้จ่ายในประเทศไทยที่ต้องหักภาษีไว้เมื่อจ่ายเงินได้ประเภทค่าจ้างทำงาน ค่าสิทธิ ดอกเบี้ย เงินปันผล ค่าเช่า หรือค่าวิชาชีพอิสระ ให้แก่บริษัทต่างประเทศที่มิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย อัตราทั่วไปคือร้อยละ ๑๕ ของเงินที่จ่าย ส่วนเงินปันผลร้อยละ ๑๐ ผู้จ่ายต้องนำส่งพร้อมแบบ ภ.ง.ด.๕๔ ภายในเจ็ดวันนับแต่วันสิ้นเดือนของเดือนที่จ่าย ค่าสินค้าไม่อยู่ในบังคับของมาตรานี้ และอนุสัญญาภาษีซ้อนอาจทำให้ไม่ต้องหักในบางกรณี บทความนี้อธิบายเงื่อนไขของมาตรา ๗๐ วิธีแยกค่าบริการออกจากค่าสิทธิตามแนวคำพิพากษาศาลฎีกา และความรับผิดของผู้จ่ายเมื่อไม่ได้หัก

สาระสำคัญ

สารบัญ
  1. เงื่อนไขของมาตรา ๗๐
  2. เงินได้ที่ต้องหักและที่ไม่ต้องหัก
  3. อัตราภาษีและกำหนดนำส่ง
  4. ผลของอนุสัญญาภาษีซ้อน
  5. ค่าบริการหรือค่าสิทธิ: แนวคำพิพากษาศาลฎีกา
  6. เส้นแบ่งกับการประกอบกิจการในประเทศไทย
  7. ความรับผิดของผู้จ่ายเมื่อไม่หักภาษี
  8. ขั้นตอนตรวจก่อนโอนเงินไปต่างประเทศ
  9. ตารางสรุปแนวคำพิพากษาและข้อหารือ
  10. กฎหมายเปรียบเทียบ: สหรัฐอเมริกา สหราชอาณาจักร และสิงคโปร์
  11. นิติเศรษฐศาสตร์และความรู้ข้ามศาสตร์
  12. คำถามที่พบบ่อย

เงื่อนไขของมาตรา ๗๐

มาตรา ๗๐ บังคับให้ผู้จ่ายหักภาษีเมื่อบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ ซึ่งมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย ได้รับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๒) (๓) (๔) (๕) หรือ (๖) ที่จ่ายจากหรือในประเทศไทย ภาษีนี้เป็นภาษีของผู้รับ แต่กฎหมายเลือกเก็บผ่านผู้จ่าย เพราะผู้รับอยู่นอกประเทศและไม่มีหน้าที่ยื่นแบบในไทย1

เงื่อนไขแรกคือสถานะของผู้รับ มาตรา ๗๐ ใช้กับผู้รับที่เป็นนิติบุคคลต่างประเทศเท่านั้น ถ้าผู้รับเป็นบุคคลธรรมดาที่อยู่ต่างประเทศ หน้าที่หักภาษีเป็นไปตามบทบัญญัติเรื่องภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาซึ่งอยู่นอกขอบเขตของบทความนี้

เงื่อนไขที่สองคือผู้รับ "มิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย" ถ้าบริษัทต่างประเทศมีสาขา ลูกจ้าง หรือผู้ทำการแทนในไทยจนถือว่าประกอบกิจการในประเทศไทย บริษัทนั้นต้องเสียภาษีจากกำไรสุทธิเองตามระบบปกติ ไม่ใช่ถูกหักตามมาตรา ๗๐ เส้นแบ่งนี้อธิบายไว้ในหัวข้อเส้นแบ่งกับการประกอบกิจการในประเทศไทยด้านล่าง

เงื่อนไขที่สามคือประเภทและแหล่งของเงินได้ เงินที่จ่ายต้องเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๒) ถึง (๖) และต้องจ่ายจากหรือในประเทศไทย ผู้จ่ายที่พบบ่อยคือบริษัทไทยที่โอนค่าลิขสิทธิ์ซอฟต์แวร์ ดอกเบี้ยเงินกู้จากบริษัทแม่ หรือค่าที่ปรึกษาไปยังบริษัทในต่างประเทศ

เงินได้ที่ต้องหักและที่ไม่ต้องหัก

เงินได้ที่ต้องหักตามมาตรา ๗๐ มีห้าประเภท คือ เงินได้จากหน้าที่หรือการรับทำงานให้ตามมาตรา ๔๐ (๒) ค่าแห่งกู๊ดวิลล์ ค่าแห่งลิขสิทธิ์หรือสิทธิอย่างอื่นตามมาตรา ๔๐ (๓) ดอกเบี้ยและเงินปันผลตามมาตรา ๔๐ (๔) ค่าเช่าทรัพย์สินตามมาตรา ๔๐ (๕) และเงินได้จากวิชาชีพอิสระตามมาตรา ๔๐ (๖) ส่วนค่าสินค้าเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) จึงไม่ต้องหัก2

มาตรา ๔๐ (๒) ครอบคลุมเงินได้ "จากการรับทำงานให้" ไม่ว่าจะเรียกว่าค่าธรรมเนียม ค่านายหน้า หรือค่าส่วนลด ค่านายหน้าที่บริษัทไทยจ่ายให้ตัวแทนขายในต่างประเทศจึงอาจเข้าอนุมาตรานี้ มาตรา ๔๐ (๓) ครอบคลุมค่าสิทธิทุกชนิด ทั้งค่าใช้ซอฟต์แวร์ ค่าใช้เครื่องหมายการค้า และค่าแฟรนไชส์ มาตรา ๔๐ (๔) (ก) คือดอกเบี้ยทุกประเภท และ (ข) คือเงินปันผลหรือเงินส่วนแบ่งของกำไรจากบริษัท3

ค่าสินค้าไม่อยู่ในบังคับของมาตรา ๗๐ กรมสรรพากรตอบข้อหารือเลขที่ กค ๐๗๐๖/๒๕๖๕ ลงวันที่ ๑๗ มีนาคม ๒๕๔๖ ว่าเมื่อบริษัทไทยชำระค่าสินค้าให้ผู้ขายในต่างประเทศ ค่าสินค้านั้นเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) ไม่ว่าผู้ขายจะมีถิ่นที่อยู่ในประเทศที่มีอนุสัญญาภาษีซ้อนกับไทยหรือไม่ บริษัทไทยจึงไม่มีหน้าที่หักภาษีตามมาตรา ๗๐4

มาตรา ๗๐ วรรคสองยกเว้นดอกเบี้ยที่ผู้รับต่างประเทศได้รับจากรัฐบาล หรือจากสถาบันการเงินที่มีกฎหมายเฉพาะของไทยจัดตั้งขึ้นเพื่อให้กู้ยืมเงินส่งเสริมเกษตรกรรม พาณิชยกรรม หรืออุตสาหกรรม ข้อยกเว้นนี้แคบ ใช้กับผู้จ่ายเฉพาะกลุ่มเท่านั้น5

อัตราภาษีและกำหนดนำส่ง

อัตราภาษีตามมาตรา ๗๐ คือร้อยละ ๑๕ ของเงินได้ที่จ่าย ยกเว้นเงินปันผลตามมาตรา ๔๐ (๔) (ข) ซึ่งใช้อัตราร้อยละ ๑๐ ตามบัญชีอัตราภาษีเงินได้ท้ายหมวด ๓ ผู้จ่ายต้องนำส่งภาษีพร้อมยื่นแบบ ภ.ง.ด.๕๔ ภายในเจ็ดวันนับแต่วันสิ้นเดือนของเดือนที่จ่ายเงินได้นั้น6

ตัวอย่าง บริษัทไทยจ่ายค่าสิทธิใช้ซอฟต์แวร์ ๑,๐๐๐,๐๐๐ บาท ให้บริษัทต่างประเทศในวันที่ ๒๐ ตุลาคม ถ้าไม่มีอนุสัญญาภาษีซ้อนที่ลดอัตรา บริษัทไทยต้องหักภาษีร้อยละ ๑๕ คือ ๑๕๐,๐๐๐ บาท โอนให้ผู้รับ ๘๕๐,๐๐๐ บาท และนำส่งภาษีภายในวันที่ ๗ พฤศจิกายน

แบบที่ใช้ยื่นคือแบบ ภ.ง.ด.๕๔ ชื่อเต็มว่า "แบบยื่นรายการนำส่งภาษีเงินได้นิติบุคคล และการจำหน่ายเงินกำไร" แบบเดียวกันใช้กับการจำหน่ายเงินกำไรออกไปนอกประเทศตามมาตรา ๗๐ ทวิ ผู้กรอกต้องเลือกให้ถูกว่ายื่นตามมาตราใด7

ภาษีมูลค่าเพิ่มของบริการที่ซื้อจากต่างประเทศเป็นหน้าที่แยกต่างหาก ไม่ใช่ส่วนหนึ่งของมาตรา ๗๐ การตรวจรายการจ่ายไปต่างประเทศจึงควรตรวจทั้งสองหน้าที่ในคราวเดียวกัน

ผลของอนุสัญญาภาษีซ้อน

อนุสัญญาภาษีซ้อนมีผลในกฎหมายไทยผ่านมาตรา ๓ แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ ๑๘) พ.ศ. ๒๕๐๕ ผลที่พบบ่อยมีสองแบบ แบบแรก เงินที่จ่ายเป็นกำไรจากธุรกิจตามข้อ ๗ ของอนุสัญญา และผู้รับไม่มีสถานประกอบการถาวรในไทย ผู้จ่ายไม่ต้องหักภาษี แบบที่สอง เงินที่จ่ายเป็นค่าสิทธิตามข้อ ๑๒ ของอนุสัญญา ผู้จ่ายยังต้องหักภาษีตามมาตรา ๗๐ ประกอบอนุสัญญา ดังที่ศาลฎีกาวินิจฉัยในคดีที่ ๘๑๓/๒๕๖๕4

ข้อหารือ กค ๐๗๐๖/๒๕๖๕ เป็นตัวอย่างของแบบแรก บริษัทไทยจ้างบริษัทในสิงคโปร์เป็นที่ปรึกษาด้านการบริหารจัดการ ให้คำปรึกษาทางโทรศัพท์ โทรสาร และอีเมลเท่านั้น ไม่ส่งพนักงานเข้ามาทำงานในไทย กรมสรรพากรเห็นว่าค่าตอบแทนเป็นค่าบริการรับจ้างทั่วไป ไม่ใช่ค่าสิทธิ เพราะไม่มีการให้ข้อสนเทศเกี่ยวกับประสบการณ์ทางอุตสาหกรรม พาณิชยกรรม หรือวิทยาศาสตร์ที่ผู้รับมีสิทธิหวงกัน ค่าบริการจึงเป็นกำไรจากธุรกิจตามข้อ ๗ ของอนุสัญญาไทย–สิงคโปร์ บริษัทไทยไม่ต้องหักภาษีตามมาตรา ๗๐

ข้อหารือนี้ออกเมื่อปี ๒๕๔๖ จึงวินิจฉัยตามอนุสัญญาไทย–สิงคโปร์ฉบับที่ใช้บังคับในขณะนั้น การนำมาใช้กับการจ่ายเงินในปัจจุบันต้องอ่านข้อ ๗ และข้อ ๑๒ ของอนุสัญญาฉบับที่ใช้บังคับอยู่ประกอบ และข้อหารือนี้มีเงื่อนไขในตัว ถ้าคำปรึกษามีข้อสนเทศทางเทคนิคที่ผู้รับหวงกันไว้ ค่าตอบแทนอาจเป็นค่าสิทธิ และผลจะเปลี่ยนไปทันที การจะใช้สิทธิตามอนุสัญญาต้องมีหลักฐานว่าผู้รับเป็นผู้มีถิ่นที่อยู่ในรัฐคู่สัญญา รายละเอียดเรื่องหนังสือรับรองถิ่นที่อยู่อยู่ในบทความ หนังสือรับรองถิ่นที่อยู่ทางภาษีกับอนุสัญญาภาษีซ้อน และตัวอย่างอัตราตามอนุสัญญารายประเทศอยู่ในบทความ อนุสัญญาภาษีซ้อนไทย–สหรัฐอเมริกา

ค่าบริการหรือค่าสิทธิ: แนวคำพิพากษาศาลฎีกา

ศาลฎีกาดูเนื้อหาของสัญญา ไม่ใช่ชื่อที่คู่สัญญาเรียก ในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๘๑๓/๒๕๖๕ สัญญาเรียกเงินที่ผู้ให้บริการโทรศัพท์ไทยจ่ายให้บริษัทผู้ผลิตโทรศัพท์ในแคนาดาและสิงคโปร์ว่าค่าบริการเข้าใช้ระบบ ศาลวินิจฉัยว่า "แม้สัญญาจะเรียกเป็นค่าบริการ" แต่เงินนั้นเป็นค่าตอบแทนการอนุญาตให้ใช้ซอฟต์แวร์ เป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๓) ไม่ใช่มาตรา ๔๐ (๘)8

ข้อเท็จจริงที่ศาลใช้ชั่งน้ำหนักมีสามกลุ่ม กลุ่มแรก สัญญานิยามซอฟต์แวร์ให้รวมใบอนุญาตเข้าถึงเครือข่าย กลุ่มที่สอง ผู้รับยังคงเป็นเจ้าของสิทธิในซอฟต์แวร์และเครื่องหมายการค้า สิทธิที่ผู้จ่ายได้รับเป็นสิทธิเฉพาะตัว โอนไม่ได้ กลุ่มที่สาม สัญญาห้ามผู้จ่ายทำซ้ำ แก้ไข หรือดัดแปลงซอฟต์แวร์ ลักษณะทั้งหมดนี้คือการอนุญาตให้ใช้สิทธิ ไม่ใช่การรับส่งข้อมูลธรรมดา

คำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๔๔๔๐/๒๕๕๒ ใช้แนวเดียวกันกับสัญญาแฟรนไชส์ ศาลวินิจฉัยว่าแม้ค่าตอบแทนไม่เข้าลักษณะค่าแห่งลิขสิทธิ์ แต่เป็นค่าตอบแทนการใช้สิทธิในทรัพย์สินทางปัญญา จัดเป็น "ค่าแห่งสิทธิอื่นๆ" ตามมาตรา ๔๐ (๓)9

บทเรียนสำหรับผู้จ่ายคือ ก่อนโอนเงินต้องอ่านข้อสัญญาเรื่องสิทธิในทรัพย์สินทางปัญญาและข้อห้ามการใช้ ไม่ใช่ดูเพียงชื่อรายการในใบแจ้งหนี้ สัญญาบริการคลาวด์ ซอฟต์แวร์แบบสมัครสมาชิก และสัญญาจัดจำหน่ายที่มีการอนุญาตให้ใช้เครื่องหมายการค้า เป็นกลุ่มที่ต้องตรวจละเอียดที่สุด

เส้นแบ่งกับการประกอบกิจการในประเทศไทย

มาตรา ๗๐ ใช้กับบริษัทต่างประเทศที่มิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย ถ้าบริษัทต่างประเทศถือว่าประกอบกิจการในไทยตามมาตรา ๗๖ ทวิ บริษัทนั้นเสียภาษีจากกำไรสุทธิ ศาลฎีกาในคดีที่ ๔๘๓/๒๕๔๖ วางหลักว่าต้องปรากฏว่าบริษัทต่างประเทศมีลูกจ้าง ผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อในไทย "ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย"10

ในคดีนั้น บริษัทต่างประเทศส่งผู้จัดการโรงงานและเจ้าหน้าที่มาให้คำแนะนำและฝึกอบรมพนักงานไทยตามสัญญาจัดการทางเทคนิค ศาลเห็นว่าบุคลากรเหล่านี้ทำงานในฐานะผู้เชี่ยวชาญอิสระ ไม่เกี่ยวกับการซื้อขายสินค้าที่ก่อให้เกิดดอกเบี้ย การมีบุคลากรในไทยจึงไม่ทำให้บริษัทต่างประเทศประกอบกิจการขายสินค้าในไทย เมื่อบริษัทไทยจ่ายดอกเบี้ยตามมาตรา ๔๐ (๔) (ก) ให้บริษัทต่างประเทศนั้น บริษัทไทยต้องหักภาษีตามมาตรา ๗๐

คดีนี้แสดงว่าการมีคนของบริษัทต่างประเทศอยู่ในไทยไม่ได้ทำให้มาตรา ๗๐ หลุดไปเสมอ ต้องดูว่าคนเหล่านั้นเป็นเหตุให้เกิดเงินได้รายการนั้นหรือไม่ การวิเคราะห์สถานประกอบการถาวรตามอนุสัญญาเป็นอีกชั้นหนึ่ง อธิบายไว้ในบทความ การทำงานทางไกลกับสถานประกอบการถาวร และบริการ วิเคราะห์สถานประกอบการถาวร

ความรับผิดของผู้จ่ายเมื่อไม่หักภาษี

ผู้จ่ายที่ไม่หักภาษีหรือหักไม่ครบต้องรับผิดร่วมกับผู้รับในจำนวนภาษีที่ขาด ตามมาตรา ๕๔ ซึ่งมาตรา ๗๐ ให้นำมาใช้โดยอนุโลม และต้องเสียเงินเพิ่มร้อยละ ๑.๕ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนตามมาตรา ๒๗ ผลในทางปฏิบัติคือกรมสรรพากรเรียกเก็บจากผู้จ่ายในไทยได้ทันที โดยไม่ต้องตามหาผู้รับในต่างประเทศ11

คำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๘๑๓/๒๕๖๕ ยืนยันทั้งสองผลนี้ ผู้จ่ายที่ไม่ได้หักและไม่ได้นำส่งภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด ต้องรับผิดร่วมกับผู้รับตามมาตรา ๕๔ วรรคหนึ่ง และต้องเสียเงินเพิ่มตามมาตรา ๒๗ ด้วย12

สัญญาระหว่างประเทศจำนวนมากมีข้อ "gross-up" ให้ผู้จ่ายรับภาระภาษีหัก ณ ที่จ่ายเอง เพื่อให้ผู้รับได้เงินเต็มตามใบแจ้งหนี้ ในคดีเดียวกัน ศาลวินิจฉัยว่าเงินภาษีที่ผู้จ่ายออกให้ตามข้อสัญญาเป็นเงินของผู้จ่าย ถ้าภายหลังปรากฏว่าผู้รับไม่มีภาระภาษี ผู้จ่ายมีสิทธิเรียกคืนส่วนที่ชำระไว้13 ศาลยอมรับสิทธิเรียกคืนนี้แม้ผู้จ่ายไม่ใช่ผู้มีเงินได้ตามมาตรา ๗๐ ส่วนข้อ gross-up เป็นเพียงข้อตกลงว่าคู่สัญญาฝ่ายใดรับภาระภาษี ไม่ได้เปลี่ยนหน้าที่หักและนำส่งตามมาตรา ๗๐ หรือความรับผิดตามมาตรา ๕๔

ความรับผิดนี้อยู่นอกเหนือผลทางภาษีเงินได้นิติบุคคลของผู้จ่ายเอง ผู้ที่ถูกประเมินย้อนหลังเรื่องนี้ควรอ่านขั้นตอนใน การถูกประเมินภาษีย้อนหลัง และกำหนดอุทธรณ์ใน อุทธรณ์การประเมินภายใน ๓๐ วัน

ขั้นตอนตรวจก่อนโอนเงินไปต่างประเทศ

การตรวจก่อนโอนเงินไปต่างประเทศมีห้าขั้น คือ ตรวจสถานะผู้รับ ตรวจประเภทเงินได้ตามเนื้อหาสัญญา ตรวจอนุสัญญาภาษีซ้อนและหลักฐานถิ่นที่อยู่ คำนวณภาษีตามอัตราที่ใช้บังคับ และยื่นแบบ ภ.ง.ด.๕๔ ภายในเจ็ดวันนับแต่วันสิ้นเดือนที่จ่าย ทุกขั้นควรมีเอกสารเก็บไว้ให้ตรวจได้

  1. สถานะผู้รับ ผู้รับเป็นนิติบุคคลต่างประเทศหรือบุคคลธรรมดา มีสาขาหรือผู้ทำการแทนในไทยหรือไม่
  2. ประเภทเงินได้ อ่านข้อสัญญาเรื่องทรัพย์สินทางปัญญา ข้อห้ามการใช้ และสถานที่ทำงานจริง แยกค่าสินค้า ค่าบริการ และค่าสิทธิให้ชัด
  3. อนุสัญญาภาษีซ้อน ประเทศของผู้รับมีอนุสัญญากับไทยหรือไม่ ข้อใดของอนุสัญญาใช้กับเงินรายการนี้ และมีหนังสือรับรองถิ่นที่อยู่ของผู้รับแล้วหรือไม่
  4. การคำนวณ ใช้อัตราร้อยละ ๑๕ หรือร้อยละ ๑๐ สำหรับเงินปันผล เว้นแต่อนุสัญญาฉบับที่ใช้บังคับกำหนดเป็นอย่างอื่น ถ้าสัญญามีข้อ gross-up ให้ตกลงวิธีคำนวณกับคู่สัญญาเป็นลายลักษณ์อักษรก่อนจ่าย
  5. การนำส่ง ยื่นแบบ ภ.ง.ด.๕๔ พร้อมชำระภาษีภายในเจ็ดวันนับแต่วันสิ้นเดือนของเดือนที่จ่าย

ตารางสรุปแนวคำพิพากษาและข้อหารือ

แนวคำพิพากษาศาลฎีกาและข้อหารือที่เกี่ยวกับมาตรา ๗๐ สรุปได้ว่า ศาลดูเนื้อหาของสัญญามากกว่าชื่อรายการ ค่าอนุญาตให้ใช้ซอฟต์แวร์และค่าแฟรนไชส์เป็นค่าสิทธิตามมาตรา ๔๐ (๓) ค่าสินค้าเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) และการมีบุคลากรในไทยไม่ทำให้พ้นมาตรา ๗๐ ถ้าบุคลากรนั้นไม่ใช่เหตุของเงินได้

แหล่งเงินที่จ่ายข้อเท็จจริงหลักผล
ฎ. ๘๑๓/๒๕๖๕ค่าเข้าใช้ระบบสัญญาเรียกค่าบริการ แต่ผู้รับคงสิทธิในซอฟต์แวร์และห้ามดัดแปลงค่าสิทธิตาม ม.๔๐ (๓) ต้องหักตาม ม.๗๐ ผู้จ่ายรับผิดตาม ม.๕๔ และเงินเพิ่ม ม.๒๗
ฎ. ๔๔๔๐/๒๕๕๒ค่าแฟรนไชส์ค่าตอบแทนการใช้สิทธิในทรัพย์สินทางปัญญาค่าแห่งสิทธิอื่นตาม ม.๔๐ (๓)
ฎ. ๔๘๓/๒๕๔๖ดอกเบี้ยค่าสินค้าบุคลากรต่างประเทศในไทยให้คำแนะนำทางเทคนิค ไม่เกี่ยวกับการขายไม่ถือว่าประกอบกิจการในไทย ต้องหักตาม ม.๗๐
กค ๐๗๐๖/๒๕๖๕ (๑๗ มี.ค. ๒๕๔๖)ค่าที่ปรึกษา · ค่าสินค้าให้คำปรึกษาจากสิงคโปร์ทางโทรศัพท์และอีเมล · ซื้อสินค้าจากต่างประเทศกำไรจากธุรกิจตามอนุสัญญาข้อ ๗ ไม่ต้องหัก · ค่าสินค้าตาม ม.๔๐ (๘) ไม่ต้องหัก

กฎหมายเปรียบเทียบ: สหรัฐอเมริกา สหราชอาณาจักร และสิงคโปร์

ประเทศหลักใช้วิธีเดียวกับมาตรา ๗๐ คือให้ผู้จ่ายในประเทศหักภาษีจากเงินที่จ่ายไปต่างประเทศ สหรัฐอเมริกาหักร้อยละ ๓๐ ตาม 26 U.S.C. § 1442 สหราชอาณาจักรหักจากค่าสิทธิในอัตราพื้นฐานตาม Income Tax Act 2007 section 906 และสิงคโปร์หักจากดอกเบี้ยร้อยละ ๑๕ เมื่อผู้รับมิได้ประกอบกิจการในสิงคโปร์ ตาม Income Tax Act 1947 section 43(3) และ 4514

สหรัฐอเมริกากำหนดให้หักภาษีจากรายได้ของบริษัทต่างประเทศ "a tax equal to 30 percent thereof" และมาตรา 1461 ทำให้ผู้มีหน้าที่หักรับผิดในภาษีนั้นเอง ("is hereby made liable for such tax")15 โครงสร้างความรับผิดใกล้กับมาตรา ๕๔ ของไทย แต่ไม่ได้ใช้ถ้อยคำ "รับผิดร่วมกับผู้มีเงินได้"

สหราชอาณาจักรแยกบทเฉพาะสำหรับค่าสิทธิในทรัพย์สินทางปัญญา เมื่อผู้เป็นเจ้าของทรัพย์สินทางปัญญามีถิ่นที่อยู่ตามปกตินอกสหราชอาณาจักร ผู้จ่ายต้องหัก "a sum representing income tax on it at the basic rate" ณ เวลาที่จ่าย16 ขอบเขตแคบกว่ามาตรา ๗๐ ซึ่งครอบคลุมห้าประเภทเงินได้ในบทเดียว

สิงคโปร์ให้ผู้จ่ายดอกเบี้ยแก่ผู้ที่ไม่รู้ว่าเป็นผู้มีถิ่นที่อยู่ในสิงคโปร์ หักภาษี "at the rate of 17%" เมื่อผู้รับไม่ใช่บุคคลธรรมดา แต่ถ้าผู้รับมิได้ประกอบกิจการในสิงคโปร์และเงินได้ไม่เกี่ยวกับสถานประกอบการถาวรในสิงคโปร์ ซึ่งตรงกับสถานการณ์ของมาตรา ๗๐ section 43(3) กำหนดอัตราร้อยละ ๑๕ ของเงินได้ทั้งจำนวน ผู้จ่ายต้องแจ้งและนำส่งต่อ Comptroller ทันที และจำนวนที่หักถือเป็นหนี้ของผู้จ่ายต่อรัฐ17 ข้อที่ต่างจากไทยคือกำหนดเวลา ตัวบทสิงคโปร์ใช้คำว่า "immediately" แต่ section 45(2)(a) ให้ Comptroller อนุญาตระยะเวลาอื่นได้ ส่วนไทยกำหนดเจ็ดวันนับแต่วันสิ้นเดือนไว้ในตัวบทเอง

ระบบบทบัญญัติขอบเขตอัตราความรับผิดของผู้จ่าย
ไทยป.รัษฎากร ม.๗๐ม.๔๐ (๒)–(๖) แก่นิติบุคคลต่างประเทศที่มิได้ประกอบกิจการในไทยร้อยละ ๑๕ · เงินปันผลร้อยละ ๑๐รับผิดร่วม ม.๕๔ · เงินเพิ่ม ม.๒๗
สหรัฐอเมริกา26 U.S.C. § 1442 · § 1461รายได้ตาม § 1441 ของบริษัทต่างประเทศร้อยละ ๓๐ผู้หักรับผิดในภาษีนั้น
สหราชอาณาจักรITA 2007 s.906ค่าสิทธิในทรัพย์สินทางปัญญาแก่เจ้าของนอกประเทศอัตราพื้นฐานหน้าที่หักเมื่อจ่าย
สิงคโปร์ITA 1947 s.43(3) · s.45ดอกเบี้ยแก่ผู้ที่ไม่ใช่ผู้มีถิ่นที่อยู่ร้อยละ ๑๕ เมื่อผู้รับมิได้ประกอบกิจการในสิงคโปร์ · ร้อยละ ๑๗ กรณีอื่นของผู้รับที่ไม่ใช่บุคคลธรรมดาจำนวนที่หักเป็นหนี้ของผู้จ่ายต่อรัฐ

นิติเศรษฐศาสตร์และความรู้ข้ามศาสตร์

เศรษฐศาสตร์การคลังอธิบายว่าผู้ใดเป็นผู้นำส่งภาษีมีผลต่อการจัดเก็บจริง แม้ในทางทฤษฎีภาระภาษีไม่ขึ้นกับว่าใครนำส่ง Slemrod (2008) ชี้ว่าเมื่อมีการหลบเลี่ยงภาษี ต้นทุนการจัดเก็บและโอกาสหลีกเลี่ยงเปลี่ยนไปตามระบบการนำส่ง มาตรา ๗๐ เลือกผู้จ่ายในไทยเป็นผู้นำส่ง เพราะผู้จ่ายอยู่ในเขตอำนาจของรัฐไทยและมีหลักฐานการจ่ายอยู่ในมือ18

Kleven, Kreiner และ Saez (2016) อธิบายบทบาทของบริษัทในฐานะตัวกลางทางการคลัง บริษัทรายงานรายได้ของผู้อื่นต่อรัฐ และมักหักภาษีไว้แทนรัฐ ("They also often withhold taxes on behalf of the government") การบังคับใช้ภาษีจึงได้ผลดีในส่วนที่มีบุคคลที่สามรายงานข้อมูล19 กรณีการจ่ายเงินไปต่างประเทศ ข้อนี้ชัดกว่ากรณีภายในประเทศ เพราะรัฐไทยแทบไม่มีเครื่องมือบังคับเอาภาษีจากบริษัทต่างประเทศโดยตรง

มาตรา ๕๔ ทำหน้าที่ปิดช่องแรงจูงใจ ถ้าผู้จ่ายไม่มีความรับผิด ผู้จ่ายกับผู้รับอาจตกลงกันไม่หักภาษี ความรับผิดร่วมและเงินเพิ่มทำให้ต้นทุนของการไม่หักตกแก่ผู้ที่รัฐเข้าถึงได้ ส่วนข้อ gross-up ในสัญญาแสดงอีกด้านหนึ่ง คือผู้รับภาระภาษีทางเศรษฐกิจอาจเป็นผู้จ่ายในไทย แม้กฎหมายระบุว่าภาษีเป็นของผู้รับ ผู้บริหารการเงินที่เจรจาสัญญาจึงควรนำภาษีหัก ณ ที่จ่ายเข้าไปในการตั้งราคาตั้งแต่ต้น

คำถามที่พบบ่อย

คำถามที่พบบ่อยเกี่ยวกับภาษีหัก ณ ที่จ่ายเมื่อจ่ายเงินไปต่างประเทศตามมาตรา ๗๐ ได้แก่ อัตราภาษี กำหนดยื่นแบบ ค่าสินค้า ค่าบริการ และผลของการไม่หัก

จ่ายเงินไปต่างประเทศต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายกี่เปอร์เซ็นต์
ร้อยละ ๑๕ ของเงินที่จ่าย เมื่อผู้รับเป็นนิติบุคคลต่างประเทศที่มิได้ประกอบกิจการในไทยและเงินเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๒) ถึง (๖) ยกเว้นเงินปันผลใช้ร้อยละ ๑๐ ถ้าผู้รับอยู่ในประเทศที่มีอนุสัญญาภาษีซ้อนกับไทย ต้องตรวจข้อของอนุสัญญาที่ใช้กับเงินรายการนั้นก่อน
แบบ ภ.ง.ด.๕๔ ต้องยื่นเมื่อใด
ภายในเจ็ดวันนับแต่วันสิ้นเดือนของเดือนที่จ่ายเงินได้ ตามมาตรา ๗๐ ตัวอย่างเช่น จ่ายในเดือนตุลาคม ต้องยื่นและนำส่งภาษีภายในวันที่ ๗ พฤศจิกายน
ซื้อสินค้าจากต่างประเทศต้องหักภาษีตามมาตรา ๗๐ หรือไม่
ไม่ต้อง ค่าสินค้าเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) ซึ่งไม่อยู่ในมาตรา ๗๐ ตามข้อหารือกรมสรรพากรเลขที่ กค ๐๗๐๖/๒๕๖๕ ไม่ว่าผู้ขายอยู่ในประเทศที่มีอนุสัญญาภาษีซ้อนกับไทยหรือไม่
จ่ายค่าบริการหรือค่าซอฟต์แวร์ให้บริษัทต่างประเทศต้องหักภาษีหรือไม่
ขึ้นกับเนื้อหาของสัญญา ค่าบริการที่ทำในต่างประเทศโดยไม่มีสถานประกอบการถาวรในไทยอาจไม่ต้องหักเมื่อมีอนุสัญญาภาษีซ้อน แต่ถ้าเป็นค่าอนุญาตให้ใช้ซอฟต์แวร์ ศาลฎีกาในคดีที่ ๘๑๓/๒๕๖๕ วินิจฉัยว่าเป็นค่าสิทธิตามมาตรา ๔๐ (๓) ผู้จ่ายต้องหักภาษี แม้สัญญาจะเรียกว่าค่าบริการ
ถ้าไม่หักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา ๗๐ จะเกิดอะไรขึ้น
ผู้จ่ายต้องรับผิดร่วมกับผู้รับในภาษีที่ไม่ได้หักหรือหักขาดตามมาตรา ๕๔ และต้องเสียเงินเพิ่มร้อยละ ๑.๕ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนตามมาตรา ๒๗ ตามที่ศาลฎีกาวินิจฉัยในคดีที่ ๘๑๓/๒๕๖๕